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"營改增"后施工企業(yè)三大稅額(應(yīng)納稅額、進項稅額、銷項稅額)辨析
日期:2017-06-17 17:23:07 作者:admin
導(dǎo)讀:建筑業(yè)“營改增”施行一年多來,行業(yè)內(nèi)有關(guān)“營改增”的討論熱度不減。 “營改增”最根本的變革,就是以營業(yè)收入為稅基納稅改為以營業(yè)收入中增值收入為稅基納稅?!盃I改增”后,三大稅額(應(yīng)納稅額、進項稅額、銷項稅額),各自的意義是什么?體現(xiàn)施工企業(yè)稅負(fù)水平的究竟是什么?下面就一起看一下吧~~
1、三大稅額(應(yīng)納稅額、進項稅額與銷項稅額)的辨析
增值稅涉及三個稅額概念,即應(yīng)納稅額、進項稅額及銷項稅額,以下從施工企業(yè)的視角作以厘清。
應(yīng)納稅額為施工企業(yè)銷售建筑產(chǎn)品時,就產(chǎn)品增值額直接向稅務(wù)部門繳納的增值稅,其與稅前工程造價的比率(以下簡稱應(yīng)納稅率)在0至11%之間。
進項稅額為施工企業(yè)采購材料設(shè)備、租賃機械、雇傭勞務(wù)、購置固定資產(chǎn)、工程分包以及進行其他購買服務(wù)(以下簡稱“采購材料與服務(wù)”)環(huán)節(jié)中,在向銷售方給付相應(yīng)價款的同時,支付和承接的由銷售方傳遞下來的增值稅,是該產(chǎn)品或服務(wù)截止目前在各流通環(huán)節(jié)中所累積的應(yīng)納稅額之和,其與稅前工程造價的比率(以下簡稱進項稅率)決定著應(yīng)納稅率的水平。
銷項稅額是截至施工企業(yè)的建筑產(chǎn)品銷售環(huán)節(jié)為止,建筑產(chǎn)品及其構(gòu)成要素在所有流通環(huán)節(jié)所繳納的應(yīng)納稅額的總和。其由兩部分構(gòu)成:一是建筑產(chǎn)品銷售環(huán)節(jié)中的應(yīng)納稅額,由施工企業(yè)向稅務(wù)部門繳納;二是在此之前各環(huán)節(jié)相應(yīng)納稅人已經(jīng)繳納的應(yīng)納稅額之和,即進項稅額,由施工企業(yè)自上一環(huán)節(jié)承接過來并通過進項抵扣流轉(zhuǎn)下去。
2、應(yīng)納稅額的突出意義在于滿足征稅工作需要
稅務(wù)部門是如何計征增值稅的呢?
就稅務(wù)部門而言,對于建筑產(chǎn)品如何按照計價規(guī)則進行組價,是無需深入關(guān)注的。稅務(wù)部門計算增值稅是從建筑產(chǎn)品計價機制的末端入手,先對工程合同造價進行除稅,得出稅前工程造價,再計算得出銷項稅額,這一過程實為稅務(wù)部門在增值稅計征中執(zhí)行的“價稅分離”。
由于產(chǎn)品的增值額往往難以直接計算和考量,無法通過增值額計取應(yīng)納稅額,于是增值稅計稅體系中引入了進項抵扣機制,企業(yè)在采購材料與服務(wù)時支付的稅金(即進項稅額)可索取相應(yīng)的稅票憑證用于抵扣銷項稅額,抵減后的余額為上繳稅務(wù)部門的應(yīng)納稅額。根據(jù)財稅36號文,銷項稅額由銷售額(即稅前工程造價)乘以增值稅稅率得出,進項稅額為企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營中在采購環(huán)節(jié)所取得的增值稅專票上載明稅款的總和,由銷項稅額減去進項稅額最終得出應(yīng)納稅額,企業(yè)據(jù)此向稅務(wù)部門照章納稅。這樣,直觀上看來似乎應(yīng)納稅額為企業(yè)的實際稅負(fù),實則不然。財稅36號文之所以明確三種稅額相互間的數(shù)量關(guān)系以及計算的方法和順序,主要是出于征稅工作的需要,切不可誤以為應(yīng)納稅額就是企業(yè)的最終稅負(fù)。
3、銷項稅額為企業(yè)的實際稅負(fù),體現(xiàn)施工企業(yè)稅負(fù)水平
通常,稅負(fù)是針對納稅人向稅務(wù)部門繳納的稅金而言,但由于增值稅不僅是增值征稅,而且還有“環(huán)環(huán)抵扣,層層流轉(zhuǎn)”的特性,因此,在增值稅稅制機理下,應(yīng)從廣義上來理解企業(yè)稅負(fù)。應(yīng)納稅額作為施工企業(yè)向稅務(wù)部門繳納的稅金,其屬于企業(yè)稅負(fù)不難理解,但施工企業(yè)的稅負(fù)遠(yuǎn)不限于此。在采購材料與服務(wù)的過程中,從銷售方手上承接下來的稅額也是施工企業(yè)實實在在出資承擔(dān)的。只不過,其相較于應(yīng)納稅額而言,不是上繳稅務(wù)部門,而是付給了所采購材料或服務(wù)的銷售者。所以,施工企業(yè)實際上既要向稅務(wù)部門繳納稅金,同時也要承接由材料與服務(wù)采購環(huán)節(jié)傳遞下來的增值稅,作為兩者之和的銷項稅額才是企業(yè)的全部稅負(fù)。
觀點驗證舉例
對于一個設(shè)計圖紙完備的工程項目,只要完成了承發(fā)包環(huán)節(jié),甲乙雙方簽訂了工程承發(fā)包合同,無論是綜合單價合同,還是總價合同,若不考慮工程變更和施工簽證的影響,工程的合同造價已基本確定。
遵照財稅36號文,稅務(wù)部門可依據(jù)工程合同造價計算得到增值稅下的銷項稅額,銷項稅額=工程合同造價×11%÷(1+11%)。此時,雖然工程項目尚未開始實施,但其銷項稅額已經(jīng)確定。這就意味著,施工企業(yè)承接該工程項目需要支付和承擔(dān)的增值稅總額已經(jīng)清晰明確,只是目前還尚未發(fā)生,將在未來工程實施過程中分由兩個環(huán)節(jié)產(chǎn)生:
(1)發(fā)生在采購材料與服務(wù)環(huán)節(jié),施工企業(yè)在向銷售方支付貨款的同時支付并承接增值稅,這部分將匯總構(gòu)成進項稅額。
(2)發(fā)生在向建設(shè)單位申請撥付工程款環(huán)節(jié),施工企業(yè)向稅務(wù)部門繳交稅金,該部分將匯總構(gòu)成應(yīng)納稅額。
進項稅額和應(yīng)納稅額要留待工程實施結(jié)束后才能得出該工程項目的最終金額,但無論其數(shù)值大小,兩者之和的銷項稅額也就是施工企業(yè)的稅負(fù)是不變的,始終維持在11%的稅率水平。
綜上所述,“營改增”后,體現(xiàn)施工企業(yè)稅負(fù)水平的是銷項稅額,而非大家最為關(guān)注的應(yīng)納稅額。

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